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香港的所得税制及其借鉴


发布时间:2004年5月18日 赵芳春 点击次数:3511

[关键词]:

根据《香港基本法》的规定,回归以后的“实行独立的税收制度”,并可“参照原在香港实行的低税政策,自行立法规定税种、税率、税收宽免和其他税收事项”。税收制度在香港社会经济生活中占有重要的地位,不仅大陆的广大投资者应了解和熟悉,而且香港税收制度因具有税制简单、税种少、税率低、税负轻等特点,在吸引国际资本、鼓励投资、推动香港社会经济发展和港人财富增加等方面发挥了积极作用,其中的许多做法很值得大陆借鉴。本文拟就香港所得税制值得大陆借鉴之处试作分析。
    一.香港所得税制概览
    1947年香港公布了《税务条例》,这标志着香港税收制度和税收体系的正式建立,以物业税、薪俸税、利得税和利息税为主要税种的所得税体系也初步形成。但当时香港税制体系是以印花税等间接税为主体,作为直接税的所得税只处于从属地位。后经1954年、1967年和1976年三次对《税务条例》进行重新审查后,香港税制日趋完善,并于70年代初步完成了向以所得税为中心的税制结构的转变。进入90年代以后,所得税在香港税制体系中的主导地位日趋牢固。根据香港税务局的统计,1995—1996课税年度所得税总额为774.19亿港元,占该年度税收总收入的74.8%。香港现行所得税制体系包括物业税、利得税、薪俸税等税种。
    1.物业税。是对在香港拥有物业的业主,就其物业每一课税年度的应评税租金净值,按标准税率征收的一种税。它在本质上属于对纳税人的财产收益课税,可称为财产所得税,有的国家也称为不动产所得税。根据《税务条例》的规定,属于物业税征税范围的物业包括土地、楼宇、桥墩、码头及其他不构成一幢楼宇的任何建筑物。但是,政府拥有的物业,外国驻香港的领事机构为领事活动而使用的物业,空置楼宇和业主自用楼宇,团体、商会等拥有的自用物业,家庭、家族、祠堂拥有的祖业,公司拥有的自用物业和个人业务用的物业,可依法享受免税或减税。物业税以物业的业主为纳税义务人。标准税率是由税务局根据年度的财政预算案确定的。1984年4月1日—1987年4 月1日,物业税的标准税率为17%,1987年4月1日—1988年4月1日为16.5%,1988年4月1日至今为15%。所谓应评税租金净值是指课税年度内纳税人实际收到的租金,扣除业主支付的差饷(即根据已评定的物业应课差饷租值,按固定百分比对物业或楼宇征收的一种间接税),再减除租金坏帐、许可的修理费及支出免额后的余额。物业税首先必须由缴纳差饷的人支付,而不论其是物业主、住用者还是物业代理人。如果支付人不是业主,则其有权向业主追偿已纳税款。物业税采用暂缴方式,即纳税人应在课税年度开始后根据上一课税年度的租金收入预估本年度应评物业税值,并在规定的期限内缴付暂缴物业税,待最后评税作出后,再行清算,多退少补。
    2.利得税。是对个人、公司、团体和合伙企业在香港经营行业、商业和专业取得的来源于香港的所得征收的一种税。它在性质上类似于一般企业所得税。利得税在香港所得税体系中居于主导地位,据统计,1995—1996课税年度利得税收入占香港税收总收入的45.4%,占所得税总额的60.3%。­根据香港税法的规定,纳税人只需就其来源于或被推定来源于香港的所得缴纳利得税,而来源于香港以外的所得和资本利息都不属于征税范围。香港在判定所得来源时通常根据作业活动地点、信贷提供地点来确定,而不考虑纳税人的身份。利得税采用比例税率,目前,个人和非有限公司适用税率为15%,有限公司的税率为16.5%。利得税以纳税人的应评税溢利(即应纳税所得额)为计税依据,在计算应纳税所得额时,准许在应税收入中扣除符合法定条件的利息、物业租坏帐损失、许可的修理费、认可的慈善捐款、认可的退休金计划拨款、许可的折旧免税额、已往年度的经营亏损、认可的科学研究费开支和工业教育费用。但是,下列项目不得扣除:家庭或私人开支,与赚取应税所得无关的支出,资本性支出,资本改良性质的成本费用,根据保险或赔款契约可以追回的款项,非营业用的楼宇根据税务条例缴纳的各种税款及其罚款,超过规定的退休金供款和慈善捐款,合伙企业中合伙人的薪俸和资本利息。利得税也采用暂缴方式缴纳。
    3.薪俸税。是对在香港有职位或职业的个人所获得的来源于香港或被推定来源于香港的入息所得征收的一种税。它类似于一般个人所得税。薪俸税在香港税制中也占有重要地位。据统计,1995—1996年度薪俸税占香港税收总额的25.6%。® 薪俸税的征收对象是纳税人因在香港任职或受雇而赚取的所有入息。具体包括薪金或工资、酬金、假期薪金、佣金、花红赏金、额外津贴、退休金、免税的居所或受津贴的寓所和优先认股权。但是,税务条例规定的享受免税的各类入息不属于征税范围。薪俸税的应纳税额按纳税人课税年度内的应纳税入息额(相当于个人应纳税所得额)和标准税率计算,或以应纳税入息额按累进税率计算,两者计算结果以较少者为应纳薪俸税税额。在1994—1995纳税年度至今,如果夫妇分别报税,起征点为7.2万港元,如果夫妇合并报税,起征点为14.4万港元,标准税率为15%,累进税率共四档为2%—20%。在计算应纳税入息时,准许从纳税人的实际入息总额中扣除符合法定条件的费用、许可的折旧免税额、认可的慈善捐款和个人免税额。个人免税额包括基本免税额、已婚人士免税额、子女免税额、供养父母免税额、单亲免税额和额外免税额。薪俸税也实行暂缴方式。暂缴税通常分两期缴付,首期于课税年度末季缴付总额的75%,其余25%在下一纳税年度首季缴付。
    4.个人入息税。是对个人在香港取得的物业所得、营业利得和薪俸所得总额征收的一种税。它属于综合所得税。根据香港税法的规定,个人既可以就其各类应税所得分别缴纳物业税、利得税和薪俸税,也可以选择个人入息课税法,按个人综合所得纳税。
    二.香港所得税制的特点
    尽管香港的所得税制在建立和完善过程中,始终受到英国及其他英联邦国家的影响,但也有自身独具的特点。这些特点对所得税功能的发挥起着有益的作用。
    1.实行单一的所得来源地税收管辖原则,居民纳税人和非居民纳税人的税收地位基本平等。现今世界上大多数国家和地区都同时行使居民税收管辖权和所得来源地税收管辖权,只有及少数国家和地区行使单一的居民税收管辖权或所得来源地税收管辖权。但是,香港多年来一直按属地原则实行单一的所得来源地税收管辖权,只对来源于香港或被推定来源于香港的所得征税,而不考虑收入取得者是否属于香港居民。也就是说,无论纳税人是香港居民还是非香港居民,都只需要就其从香港取得的所得纳税,其来源于香港以外任何地方的任何所得即使汇到香港也不需要纳税。这种做法不仅使纳税人在税务地位上没有区别,而且是使征税范围大为缩小,正因为如此,香港被称为“国际避税地”,吸引了大量国际资本。同时这也使香港不存在因税收管辖权重叠而引起双重征税,在计算所得税时不需要考虑境外已纳所得税的抵扣问题,从而使计算简单化。
    2.对法人实行分类所得税制,对个人实行分类综合所得税制。国际上所得税共有三种模式,即分类所得税制、综合所得税制和分类综合所得税制(也称混合所得税制)。目前,大多数发达的市场经济国家和地区都已由过去的分类所得税制逐渐地过渡到了综合所得税制,并且征税范围逐步扩大,但香港地区至今仍以分类所得税制为主,而且征税范围仅包括来源于香港的物业租金所得、薪俸所得和营业利得,资本利息所得等其他所得以及来源于香港以外的各类所得都不在征税范围之内。香港所得税的这一特点,不仅使“投资者乐园”成为名富其实的特色,也是香港成为国际金融中心、贸易中心、购物天堂的重要因素,在吸引投资、促进经济发展、增加港人财富等方面起到了巨大的推动作用。
    3.税率低,豁免项目多,税收负担轻。税率是税制的核心要素,在课税对象和税基一定的条件下,税率的高低直接关系到财政收入的多少和纳税人负担的轻重。现今世界大多数国家和地区的法人所得税税率都在30%-—40%之间,如英国为35%,澳大利亚为39%,日本大型公司为37.5%、中小型公司为28%,新西兰居民公司为33%,美国的公司所得税税率为34%,等等。¯个人所得税大都采用5%—60%之间的累进税率。而香港对个人征收的薪俸税采用2%—20%的四级累进税率,个人入息课税则按15%的的标准税率,对公司、合伙企业和个人征收的利得税税率也远远低于其他国家和地区。不仅如此,香港的税法还规定了许多豁免或减免项目,如纳税人许可的各项费用、认可的慈善捐款、认可的退休金计划供款、认可的教育与科研经费支出、已往年度的经营亏损等。在大多数国家,对纳税人的经营亏损的抵免都有时间限制,但香港对纳税人的营业亏损的抵免给予无时间约束的豁免。这也是香港“税收天堂”得名的由来。香港长期实行低税政策不仅没有减少财政收入,而且因其有利于吸引国际资本、保护投资者的积极性、增加社会财富,最终促进了社会的稳定和经济的繁荣,在此基础上形成了财政收入不断增长和财政储备不断增加的势头。据统计,1992—1993年度,全港的税收收入为782.054亿港元,比上年度增长23.9%,1993—1994年度比上年度增长22.4%。即使港英当局大势增加各种福利和减免各种税收的1994—1995年度,税收总额也比上年增长3.2%。°1991—1992年度末,香港的财政储备为990.53亿港元,到1994-1995年度末则增加到1510.40亿港元。±
    4.优惠措施少,减免税控制严。由于香港只对少数几种所得征税,而且税率很低,在计算应税所得时准予扣除的项目多,因而香港的税法没有规定特别的税收优惠条款。香港税务局在评税的过程中对纳税人所提出的减免税申请控制十分严格。这不仅有利于保证税基不受侵蚀,名义税率与实际负担率保持一致,减少纳税人的抱怨,也使税法得以简化,使税收征管工作的随意性大大减少,有利于提高税法的刚性,减少税务机关的腐败滋生因素。
    5.税收征管制度规范且简单易行,既便于纳税人运作,也利于提高税收效率。香港经过多年的探索和实践,形成了包括报税、评税、收税、追税、争议解决及违章处理等内容的一整套既便于纳税人纳税,又利于税务当局提高工作效率、降低运作成本的征管制度。根据税法的规定,在香港从事经营业务的单位和个人都必须向税务局的商业登记署注册,税务局根据注册登记于每年的4月1日发出报税表,纳税人必须在1个月内如实填写并签字声明所报送的资料真实可靠,不允许有欺诈或拖延等行为,否则将按违法论处。同时,税法还具体规定了报送税务资料的其他责任人员,如规定雇主在开始雇用一名雇员时,须向税务局报送该雇员的姓名、地址、开始雇用的日期及雇用条件等资料;当一个课税年度结束后,必须呈报已支付给每一个员工的应纳税薪酬及其他指定的资料。另外,香港的税法还明确规定,纳税人的商业记录和物业的租金收入记录至少要保存7年。税务局收到报税表以后将认真审视和调查,如发现有欺诈瞒税和蓄意逃税的,轻则处以罚款,重则并处刑罚。如果纳税人对评税有异议,可在评税通知发出之日起1个月内向税务局长提出反对,并说明理由。如果意见被采纳,就可获准调整评税结果;如果纳税人和评税主任不能达成一致协议,则由税务局长作出书面裁决。如果纳税人对裁决不服,可以向税务上诉委员会依法提出上诉,直至上诉到最高法院原讼厅,通过诉讼程序由司法机关作出裁决。这种制度既有利于鼓励纳税人主动、诚实申报纳税,也有利于保障纳税人的权益。
    三.借鉴香港经验进一步完善大陆的所得税制
    经过1994年的全面改革以后,我国税制建设取得了重大成就。但由于改革的渐进性和社会经济形势的变化,现行税制存在的问题和矛盾日益增多,有待进一步改革和调整,其中特别是所得税制。在进一步改革和完善所得税制的过程中,香港的一些经验值得借鉴。
    1.提高所得税的比重,充分发挥所得税组织财政收入和调节收入分配的功能,并将建立以单一所得税为主体的税制结构作为我国税制改革的目标模式。关于主体税种的选择问题,一直是各国税制建设中争论的焦点。80年代以来,伴随着税制改革的进程,我国逐步建立了以流转税和所得税并重的双主体税制模式。但实际运行情况表明,组织财政收入几乎是流转税“唱主角”,调节经济所得税也是“心有余而力不足”。据测算,1994年我国流转税在全部税收收入中所占的比重高达73.27%,而所得税仅占15.6%。²这种税制结构不仅制约了税收收入的正常增长,使所得税的高收入弹性难以充分显示出来,也与世界上大多数市场经济国家的做法大相径庭。目前,发达国家所得税在税收收入中所占的比重平均为64.33%,一般发展中国家所得税的比重也达34.22%。Ç为改变这种状况并适应市场经济的发展,我国应考虑改变税制模式,确立所得税的主体地位。也许有人有充分的反对理由:我国因长期实行低收入政策,目前人民的收入水平还很低,而企业又面临众多困难,经济效益难以大幅度提高,以所得税为主体难以满足日益增长的财政需要。但种种事实表明,所得税(其中特别是个人所得税)在我国是很有前途的,无论在组织财政收入方面还是调节收入分配方面都应该大有作为。据统计,1990年我国的个人所得税仅21.3亿元,1993年上升到46.82亿元,1995年增加到131.39亿元,1996年又增加到193.06亿元,其增长速度之快是有目共睹的。È有人估算我国目前收上来的个人所得税大约只占实际应收税额的50%,如果能将征收率提高到70%—80%,照此增长速度,到2000年个人所得税的征税额将达700亿元,如果将储蓄存款利息、货币化福利并入征税范围,则可能超过900亿元,2000年以后,将突破1000亿元。É同时,我国的企业一旦通过资产重组,走出目前的困境,其释放出来的能量也不能低估,到时必将带来企业所得税的大幅度增加。因此,我国下一轮税制改革,应以“提高所得税的地位和比重,强化所得税的调节功能,逐步建立以所得税为主体的税制模式”为指导思想和基本原则。
    2.贯彻国民待遇原则,统一企业所得税法,实现各类企业的无差别税收待遇。我国社会主义现代化建设过程中,将始终存在资金紧缺的问题,改善投资环境,吸引国际资本,应作为宏观经济决策的重点,在一定的时期内给外商适当的优惠政策是必要的。但长期实行不同的税收制度,既有悖于税收公平原则,不利于鼓励公平竞争,也不符合税收法制建设的国际潮流。从香港的经验来看,对各类纳税人实行平等的收税待遇,不仅有利于简化税制,也有利于吸引外资。因为这表明外国投资者可以同本地的投资者平起平坐,公平竞争,而不需要担心会受到不公正的待遇。因此,我国大陆应尽快统一企业所得税,制定规范的企业所得税法,明确规定费用扣除范围和扣除标准,严格控制减免税,切实作到按政策减免,按权限审批。
    3.进一步完善个人所得税法,实行按年计算的个人综合所得税制。1994年我国统一了个人所得税法,但运行情况表明,现行个人所得税尚有许多不尽人意的地方:(1)我国个人收入来源日趋多样化,实行分项课征制,不同项目的收入适用不同的计征办法,既增加了征管难度,也难以体现“多得多征,公平税负”的立法原则,而且易造成所得来源多、综合收入高的人少纳税,而所得来源少、收入相对集中的人多纳税的不合理现象。(2)有些收入尚未列入征税范围,如储蓄存款利息、证券交易所得、各类可转化为货币收入的福利等,有悖于“普遍征税”的原则,不利于实现税收的社会公平。(3)不同项目的计税基期不同,如有的按年计算,有的按月计算,有的则按次计算,既不规范,也易造成不同项目之间的转移,使纳税人得以合法避税。(4)不同的收入项目扣除范围和标准也不一样,对工资薪金所得实行每月定额扣除800元,虽然简单易操作,但未考虑纳税人的供养人口多少,不利于体现“量能负担”的原则,而且不同地方的物价水平和消费水平也存在较大的差异,同时这种做法也不利于培养子女赡养父母的良好风尚。(5)实行源泉扣缴虽有利于控制税源,但在纳税人有多处所得时,易导致重复扣减,引致税款流失,而且也不利于促进纳税人依法主动纳税意识的提高;而采用自行申报纳税,在纳税人法律意识不强的条件下,又易发生少报、漏报、甚至不报的现象。因此,改革和完善个人所得税势在必行。基本思路是:(1)改目前的分类所得税制为按年计算的综合所得税制,并适当调整扣除范围和标准;(2)按照“普遍征税”和“平等征税”原则的要求,逐步扩大征税范围,将存款利息、证券交易所得和货币化的福利纳入征税范围;(3)在普遍征税的前提下,适当降低边际税率,并规定高收入者的最低平均税率水平(如20%或25%),超过一定数额的高收入者的纳税比例不得低于这一预先规定的水平,这种制度将在一定程度上杜绝高收入者通过各种扣除使纳税比例过低的现象;[11](4)实行由纳税人按年申报,由收入支付者代为预扣,年终汇算清缴的暂缴方式。为此,应着力推行个人支付的非现金化进程,实行个人财产、金融资产实名制,并建立以计算机联网为基础的税收交叉稽核信息网络;(5)明确规定纳税人的申报纳税的期限和收入支付者定期向税务机关报送有关纳税资料的范围,对违反规定的要给予严厉的处罚。香港之所以能在低税率的条件下实现税收收入的高增长,是与其严密的征管制度分不开的。如香港的税法规定,对拖欠的税款要加收5%的附加费,这一比例远高于存款利率。如果税款和初期的附加费已经拖欠了6个月以上,则在此基础上加收额外的附加费,额外附加费最高限额为10%,当纳税人欠税不缴时,税务机关有权向纳税人的债权人追缴,或阻止欠税人离港,扣押船舶或者飞机,直到纳税人缴清税款或提供缴税的担保为止。对偷逃税和欺诈瞒税等违法行为,则处以刑罚。
    
    注释:
    ÀÁÂ参见《1995-1996年度香港税务年报》。
    Ã参见邱华本、刘磊著:《所得税理论与实证分析》,中国财政经济出版社1996年版,第205页。
    ÄÅ参见郭楚:《关于香港财政改革必须重视的几个问题》,《港澳经济》1996年第9期。
    ÆÇ参见黄爱玲:《关于税收占国内生产总值比重下降的原因及其对策研究》,《税务与经济》1997年第6期。
    ÈÉ参见丛明:《我国个人所得税调节作用探讨》,《经济研究参考》总1151期。
    11参见曹远征、陈玉宇:《建立和完善中国的个人所得税体系》,《经济研究参考》总第1151期。
    

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