中共中央总书记胡锦涛在党的十七大政治报告中指出：“实行有利于科学发展的财税制度，建立健全资源有偿使用制度和生态环境补偿机制。”这足以表明在新一轮的财税体制改革中生态税法的地位和作用。在构建生态税法的同时，有必要根据可持续发展的要求对现行的税法体系进行综合重构，实现税法体系的生态化。所谓税法体系的“生态化”就是考虑保护环境、防治污染、合理利用和保护自然资源方面的生态要求，制定相应的法律规范以提高有利于生态环境的税收在整个税额中的比重，或者降低不利于生态环境的税收在整个税额中的比例。这是一个长期、艰巨和复杂的任务，却是实现低碳经济的战略目标，同时也是我国税收法制建设的一个重要课题。
一、人类文明发展与税法体系的变革
人类社会从原始蛮荒到开化文明经历了漫长的历史进程，一定时期的文明决定着一定社会制度下的税收法律制度。稳定的税收和先进的税收法律制度又是推动社会物质文明建设、精神文明建设和生态文明建设的驱动器和助推器，反之亦然。
（一）与农业文明（黄色文明）相对应的是以简单、原始的直接税为主体的税法体系
从国家产生之日起，随着国家各项职能的行使，从焚烧原始森林、开拓耕地、疏导江河、教民稼穑、树艺五谷到建立专政机构、设置职官、分封禄食、兴商办学及装备庞大的军队等，都需要耗费一定的人力资源和物力资源，税收即是补偿这些耗费的重要手段。税收是生产力发展到一定水平的必然产物，是社会进步、社会文明在经济上的一种表现。在奴隶制和封建制社会，社会生产力的发展水平比较低下，以土地为中心的农业经济，决定了当时实行的直接税是一种简单的、较为原始的直接税形式。在农业文明或黄色文明时代，能否创造出为时代所承认、为后代所自豪的物质和精神成果，是明君与昏君的最根本的区别。从中国的历史进程来看，鲁国的“初税亩”、汉文景时期的“轻摇薄赋”、唐朝前期的“租庸调”都无疑对时代的进步产生了良好的推进作用。
（二）与工业文明（黑色文明）相对应的是以间接税为主体和以发达直接税为主体的税法体系
到了近代社会，随着社会生产力的飞速发展，商品生产和交换规模日益扩大，这就为实行商品课税创造了条件。后来随着经济的进一步高度发展，带来了所得额稳定上升的丰裕税源，又为实行所得税创造了前提条件。尤其进入现代社会以后，国家职能进一步扩大，政事浩繁，百业待兴，税收成为任何国度财政收入的主要形式，是国家机器运转和实现职能直接有效的财力保障。正像人们所比喻的，税收是国家的血液，民族的命脉。经济的发展和社会的进步已经须臾离不开税收。在工业文明或黑色文明时代，从财政的角度讲，适度财政需要下的税法是文明的，而超过财源可能的苛敛税法则是不文明的；从经济的角度看，兼顾了财政需要和经济发展的税法是文明的，而采取牺牲经济发展竭泽而渔的自杀性行动则是可怕的、愚昧的。从社会的角度论，充分考虑社会承受能力的税收负担是文明的，而不顾社会文化的抵制无度征课的做法则是失道的。[1]因此，先是以间接税为主体，后是以发达直接税为主体的税法结构与工业文明或黑色文明是相应的。
（三）与后工业文明（绿色文明）相对应的是以生态税为主体的税法体系
“税收是我们为文明社会所付出的代价。”的确，没有某种形式的税收，我们的社会无法存在，我们期望政府提供某种服务，例如道路、公园、警察和国防。这些公共服务需要税收收入。[2]在生态环境和生活环境不断受到污染和破坏的现状下，我们同样希望政府提供良好的生态环境和生活环境，而不仅仅是警察和国防，这是现代福利国家的标志。因为“现代福利国家中的政府和地方公共团体，肩负着保护国民的健康与财产，保卫国民的舒适生活的一般职责”[3]。这就是说，在后工业文明或绿色文明时代，从生态的角度而论，基于综合性的发展标准而不是片面性的增长标准所采取的税收手段是文明的，只顾眼前利益，杀鸡取卵的急功近利行为则是昏庸的；从伦理的角度，充分尊重公意的税收选择是文明的，而居心不良的税收举动则是卑鄙的。[4]然而，政府要防治环境污染和环境破坏、创建和谐优美的环境就需要加大对环境的投入。那么，构建以生态税为主体的税法结构就是必要的。
事实可以证明：现代西方税法改革的一个重要发展方向，是将税法与生态保护结合起来。税法环境化、税法生态化、税法绿色化已成为当代西方税法改革的潮流。税法“生态化”的实现途径主要有两种：一是对传统实体税法体系中有关税种作出符合生态保护要求的相应规定，使生态学原理和生态保护要求渗透其中；二是直接引入新的生态税，制定专门的生态税收法律规范。通过这两种途径，实现整个税收法律体系的生态化。在全球气候变暖、臭氧层出现空洞、铅和酸雨对人类健康和自然生态具有极大破坏性的情势之下，税法生态化改革将成为全球各国税收法律制度发展的必然趋势。正如在经济合作与发展组织（OECD）的报告中所指出，“税法的生态化”不仅具有保护生态环境的作用，而且还有提高经济效率的潜力。“税法的生态化”通过费用内部化，削减具有负面环境和经济影响的补贴及税收和引进恰当的新税种，有可能实现积极的经济结构调整，从而促进更高的经济效率。
我国改革开放以来，经济发展取得了显著的成绩，但也产生了严重的生态问题。资源短缺、环境污染、生态破坏已经成为制约我国经济可持续发展的最重要瓶颈之一。近年来，我国为了抑制生态环境恶化，实现社会经济可持续发展，先后采取了一系列与环境保护有关的税费政策，其内容主要包括三个方面：一是对环境污染行为实行排污收费制度[5]；二是初衷并非为了生态环境目的但实际上具有生态保护效果的税种；三是为了保护生态环境、减少污染行为而采取的分散在其他税种中的税收优惠措施。这说明我国在税法体系设计中已经开始考虑到利用税收来达到环境保护或资源保护的目的。尽管这些与生态资源环境密切相关的税种和税收措施在当初设置时很少考虑环境因素，但已为保护生态环境和削减污染提供了一定的刺激和资金，并且呈现逐年上升的趋势。然而，从总的来看，我国现行税法体系是与生态环境不十分“友好”的，其“生态化”程度不高。首先，大部分税种的税目、税基和税率选择没有从生态保护或可持续发展的角度来考虑。对一些与生态环境“不友好”的产品，并没有利用税收手段或高税率手段来“抑制”它们的需求，而那些与生态环境“友好”的产品又没有享受税收优惠政策。其次，与环境资源直接相关的税种的税收收入比较少，占税收总额的比例也比较低。换句话说，在我国的税法体系中，还没有以保护生态环境为目的针对污染行为和产品课税的专门性税种，即没有真正引入“生态税收理念”，没有系统的生态税收法律制度。生态税的缺位既限制了税收对污染、破坏环境行为的调控力度，也难以形成专门用于环境保护的税收收入来源，弱化了税收在生态环境保护方面的作用。笔者认为，应将建立以生态税法为主体的税法体系作为远期的立法目标，而在新一轮的税制改革中，税收立法应对现行实体税法体系中有关税种作出符合生态保护要求的相应规定，并在条件成熟的情况下，将一些具有税收性质的费或一些新的生态税种提上税收立法的议事日程。在引进生态税过程中，一方面，可以从新征的生态税中取得收入，在一定程度上弥补增值税转型[6]和企业所得税统一[7]后在收入方面的损失；另一方面，通过实现增值税转型和企业所得税的改革有助于税法体系的完善，从而达到提高环境质量和完善税收法律制度的“双赢”。
二、现行实体税法的生态化改革
现行税费制度通过采取税收限制与税收优惠相结合的办法，在减少或消除环境污染、加强环境与资源保护方面发挥了积极的作用。但面对日益严峻的环境形势，税收在环保方面应有的作用尚未得到充分有效发挥，还存在着很多问题。因此，在新一轮的税制改革中，必须将法律生态化的要求渗透到各税种法之中，并对传统的税收实体法进行合理的扬弃和整合，以推动其向法律生态化方向的变迁。
（一）改造现行税法中具有生态意义的税种
从严格意义上讲，现行税法体系中并不存在专门出于生态保护目的而设立的税种，与生态环境有关的税种主要有：消费税、资源税、耕地占用税、城镇土地使用税、车船税、固定资产投资方向调节税和城市建设维护税。这些税种在减少或消除环境污染、加强环境与资源保护方面发挥了积极的作用。但相关税种设计时生态保护因素考虑不够，生态功能难以有效发挥。
1．消费税
消费税设立之初并没有考虑消费应税产品的行为所产生的外部环境成本，但在统一征收增值税的基础上再叠加征收消费税，其有益于环保治污的措施主要体现在对烟、酒、鞭炮、焰火、能源产品、摩托车、小汽车、实木地板、木质一次性筷子、汽车轮胎等类消费品予以了调控，以及对含铅与不含铅汽油实行差别税率和对生产、销售达到低污染排放值的小轿车、越野车和小客车实行税额减征等，确实体现了限制污染的税收意图。但是，因现行消费税重点在于调节消费结构，抑制超前消费需求，而对生态、环境关注不够。笔者认为，消费税的立法应更多地考虑生态环境因素，发挥消费税在引导人们进行有益消费、抑制对环境有害的消费方面的作用。具体讲：(1)扩大消费征税范围。逐步将那些无法回收利用或用难以降解的材料制造、在使用中会对环境造成严重污染的各类包装物品、一次性使用的电池、移动电话、一次性餐（用）具、塑料袋、含磷洗涤剂、化肥、农药以及会对臭氧层造成破坏的氟利昂等产品列入消费税的课征范围。在税法改革远期可能的条件下增设煤炭资源消费税税目，根据煤炭污染品质确定税额。采用低征收额、扩大征收面的方针征收煤炭消费税。(2)根据消费品的环境影响设置税率。对清洁生产、清洁能源以及获得环境标志和能源效率标志的产品适用有差别的低税率，以促进生态环境的保护，如在继续对不同排气量的小汽车实行差别税率的基础上，对排气量相同的小汽车视其是否安装尾气净化装置而实行区别对待，以体现对具有环保功能的汽车在税收上的优惠，而对于危害健康和污染环境的消费品如香烟、鞭炮、焰火等课以重税，从而促使消费者作出有利于降低污染的消费选择，提高消费税的环境保护效果。
2．资源税
现行资源税根据资源和开发条件的优劣，确定不同的税额，把资源的开发和利用同纳税人的切身利益结合起来，不仅加强了国家对资源开发的管理，减少了资源的损失和浪费，而且也促使经营者提高资源开发利用率，合理有效地开发国家资源。但基于主要是调节级差收人而非节约资源这样的立法目的，资源税存在缺陷是不可避免的。笔者认为：(1)为了更加有效地保护资源和合理利用资源，资源税应采用普遍征收为主、级差调节为辅的原则。(2)现行资源税的征收范围过窄，还应将水、土地、林木等其他一切可为人类利用的资源纳入资源税的征收范围。(3)计税依据应以开采量为依据，避免生产过程中的浪费。第四，提高资源税的单位税额，纳税人具体适用的税额应与该资源开采造成的环境影响相关联，以强化税收对资源的保护作用。
3．耕地占用税
耕地占用税以建房或者从事其他非农业建设所占用的耕地为征税对象，体现了国家重视农业、保护耕地的政策；耕地占用税以县为单位，以人均耕地面积为标准分别规定单位税额，体现了国家在耕地资源稀缺地区严格限制占用耕地的政策；耕地占用税在占用耕地环节一次性征收，以补偿占用耕地所造成的部分损失。这些特点决定了耕地占用税既可以通过规定较高的税额，强化对纳税人占用耕地的限制和调节作用，控制非农业基本建设，又可以避免税额较高给纳税人生产和生活产生长期影响。但耕地占用税的税额需要大幅度提高，才能真正起到保护耕地的作用。同时，尚未对占用草地、林地征税。
4.城镇土地使用税
城镇土地使用税中有益于生态保护的措施主要体现在对公园、名胜古迹自用的土地和广场、绿化地带等公共用地可以免税，对经批准开山填海整治的土地和改造的废弃土地，从使用的月份起，免征土地使用税5-10年。但由于城镇土地使用税税率较低，其税收收入还不到总税收额的1%。因此，该税种对城镇节约土地资源和合理使用土地基本上没有刺激作用。笔者认为：应提高城镇土地使用税的税率并将其归入物业税。
5．车船税
车船税中有益于生态保护的措施主要体现在对城市、农村公共交通车辆和船舶予以定期减税、免税；对电动自行车可以免征。但车船税以车船的辆数、净吨位、自重吨位为计税标准，纳税人的税收负担与车辆对环境的污染程度没有关系。此外，车船税征收额度虽然有所提高，但实际操作中仍很难起到缓解交通拥挤和减轻大气污染的作用。笔者认为：根据车船污染程度确定不同的差别税率，按污染程度分档征收，并对生产、销售以及购买环保节能型车船给予适当的税收优惠；同时，适当提高征收标准，使其缓解交通拥挤和减轻大气污染的生态效用得以充分发挥。
6.城市维护建设税
城市维护建设税所征税款主要用于城市住宅、道路、桥梁、防洪排水、供热、造林绿化、环境卫生以及公共消防、路灯照明灯。正是由于这种专款专用的特点，此项税收为城市污水的集中和处理、生活垃圾处理、集中供热、清洁燃料供应提供了稳定的资金来源，进而对城市的水和大气质量改善起到了重要的作用。[8]但笔者认为：第一，由于城市维护建设税依赖于“三税”，其税基不稳定，会影响环保资金的稳定性，应当成为一个独立的税种。第二，燃油税是在废除了养路费等其他六种收费后纳入成品油消费税中，其性质更接近城市维护建设税，应该纳入城市维护建设税。
7．固定资产投资方向调节税
固定资产调节税是与生态环境保护最直接相关的税种，但该税种从2000年1月1日起暂停征收。其中有益于生态保护的措施主要体现在对废旧物资加工、污水处理、治理污染、保护环境和节能项目及资源综合利用等投资项目，按照有关规定的范围实行零税率；对农田水利、水土保持、滩涂开发、开垦荒地、防护林工程、自然保护区建设、森林保护、速生丰产林建设、野生动物保护和繁殖基地建设、造林和恢复森林工程、水资源保护等投资项目，其固定资产投资方向调节税实行零税率；而对一些污染严重、不符合环境要求的小冶金、小炼油以及部分化工项目规定按30％的高税率。因此，建议恢复征收固定资产投资方向调节税。
（二）调整现行税法中生态要素的比例
为了使我国税收法律制度向着与生态环境更“友好”的方向发展，应调整现行税法的生态要素比例，即对国家鼓励发展的产业和从生态环境角度需要限制发展的产业，通过差别税率进行调整，对税收优惠重点也应进行调整，对低污染或无污染的产品或设备要给予必要的税式支出。具体讲：(1)在投资环节，鼓励企业进行治理污染和环境保护的固定资产投资，对此类投资减免固定资产投资方向调节税，并允许此类固定资产加速折旧，以鼓励企业投资于环保产业。(2)在生产环节，鼓励企业进行清洁生产，对采用清洁生产工艺、清洁能源进行生产的企业，综合回收利用废弃物进行生产的企业，在增值税、所得税等方面给予优惠。如在增值税法方面，一是取消有关农膜、农药特别是剧毒农药以及化肥优惠税率的待遇；二是增加企业购置的用于消烟、除尘、污水处理等环保设备，允许抵扣进项税额，以减轻环保投资的税收负担；三是对综合利用“三废”生产的产品适用低税率或给予减免税优惠，对高消耗、高污染的企业不能给予减免优惠。在企业所得税法中，可以对增加环保投资的企业实行再投资退税等优惠政策，而对生产中严重损害环境的企业加重税收。(3)在消费环节，鼓励对环境无害的消费行为，对利用可循环利用物资生产的产品，可再生能源等征收较低的消费税，对环境污染严重或以不可再生资源为原材料的消费品征收较高的消费税；目前个人所得税的纳税人主要居住在城市，城市空气污染的主要原因之一就是汽车的大量使用。对不拥有私人汽车的居民在计算个人所得税应纳税额时应加计一个扣除额，即乘坐公共交通上下班的可多扣除一定数量的所得额，以鼓励使用公交工具。(4）在其他环节，如科研、产品的研制和开发、技术转让等领域鼓励对环保产品和技术的开发、转让，对环保企业给予所得税上的优惠等，如允许企业计提科研开发风险基金，并对科研开发费用实行加计扣除；允许企业对无污染或减少污染的机器设备进行加速折旧，鼓励企业进行技术创新，促进产品的升级换代，对实行企业化管理的污水处理厂、垃圾处理厂实行加速折旧，等等。(5)在进口环节，大幅提高对环境有严重污染，或有长远的环境影响而难以治理，或者治理成本很高的产品的进口关税。同时，对出口的消耗国内大量的自然资源，或者留下严重环境问题的原材料、初级产品、成品征收较高的出口关税。通过税收的差别待遇引导人们选择对环境友好的生产和消费方式。
三、生态税收法律制度的引入
我国目前的税费法律制度作为宏观经济调控的重要组成部分，已经为生态税法的引入提供了客观的条件和基础。从这个角度看，在可持续发展战略思想指导下，按照设定的经济发展、能源生产消费增长和污染控制目标，对现有政策和措施进行系统的重新设计、调整和补充，进而形成生态税收法律制度，已经具备一定的经验和立法基础。我国的生态税法应该包括污染税和资源税等税种。
（一）污染税法律制度
污染税是最能直接体现生态税收本质的一种税收。我国目前虽然还没有法律意义上的污染税，但是，我国的排污收费已经实施了许多年，为污染税的开征打下了良好的基础。在构建污染税法律制度的时候，不得不对现行排污收费制度进行改革。
1、排污费改污染税的现实基础
鉴于排污收费制度中亟待解决存在的问题和税收的优点，排污费改污染税已具有一定的现实性。
排污收费与污染税是两个不同的范畴：(1)依据不同。排污收费多以行政管理权为依据，污染税则以国家的政治权力为依据。(2)性质不同。就税费理论而言，收费具有有偿性，是纳费人在获得环境资源使用权时向国家支付的一种成本费用，一般要求收费和提供的公共物品和公共劳务成本等值；而税收是无偿性的，没有必要考虑政府所收取的税金与提供的公共劳务和公共物品的成本是否等值，它可以根据政府对公共物品的使用效率及其调节功能，确定税负的高低。(3）范围不同。税收的征收范围可以覆盖生产、流通、分配、消费的各个领域；而收费主要是针对一部分公共物品和公共劳务的使用者，对象特定，范围狭窄，规模较小，只能作为政府收入的补充形式。(4)立法权不同。收费的立项具有灵活性，一般来说收费的立项权既可以是中央政府，也可以是地方政府，收费标准一般由有立项权的政府自定，灵活性较大，表现出一定的随意性；而税收本身是固定的，税收的立法权归最高权力机关。
然而，排污收费与污染税在量上互替，质上互补，又有一定的共同点：它们的征收主体均为政府及其授权单位，两者均是参与国民收入的一种形式。因此，根据国家收费制度改革的精神，将那些具有税收性质或名为“费”实为“税”的政府收费项目纳入税收的轨道。适合费改税的项目主要指那些收入来源相对稳定、持续时间长、受益面相对广泛且宜于保持连续性的收费项目。而排污费基本符合这些特征。排污费的征收对象是排污的单位和个人，征收面相当广，只要排污行为持续，收费就会持续，收入来源稳定。排污费虽然还是实行专款专用，但是无偿返还给排污者的做法已取消，基本上由政府统一支配使用。所以将排污费改为污染税是可行的。况且，在我国建立污染税收法律制度已具有一定的现实性基础：(1)现行排污费存在的问题和环境问题不断趋于恶化的现状，要求我们采用税收这种刚性调节手段保护环境，建立污染税收法律制度；(2）西方发达国家生态税法对我国生态税收法律制度的建立有一定的借鉴意义；(3）排污费中补偿费的征收，带有很强的行政管理色彩，其征收偏重于它的调节作用，而税比费的调节作用更强。
2．污染税的制度设计
所谓污染税，是指以环境保护为目的，对直接污染环境的行为和在消费过程中会造成环境污染的物品征收的税种。对排污费改污染税之后，根据我国的具体国情，如何具体设计我国的污染税收法律制度呢？污染税法律制度设计遵循的原则应当是：谁污染，谁缴污染税；谁造成的破坏严重，谁多缴污染税。
(1)纳税人的认定。概而言之，纳税人就是在我国境内产生、制造污染的企业、事业单位、个体经营者、城镇居民。
(2)征税对象的选择。污染税的课税对象是造成环境污染的排放行为和在消费过程中造成环境污染的废物。鉴于我国当前首要的生态环保目标应是扭转水污染、大气污染及工业固体废物污染不断加剧的趋势，因此，首先选择工业污水、二氧化硫、二氧化碳、工业固体垃圾、有毒化学品以及超过国家环保标准的噪声作为课税对象。
水污染税。水污染税是对水体污染活动或行为征收的一种税。根据我国目前的情况，可以直接将水排污费改为水污染税。
大气污染税。大气污染税是对排放的空气污染物征收的一种税。主要包括空气污染指数的二氧化硫、二氧化氮和氮氧化合物等子税目。目前我国已有对二氧化硫的排污收费，通过“费改税”开征二氧化硫税；二氧化碳是造成温室效应的主导气体。为了控制二氧化碳的排放，笔者建议适时开征二氧化碳税。
固体废物税。固体废物税是处理固体废物而征收的一种税。包括饮料包装物、纸和纸制品、旧轮胎等。对饮料容器征税旨在鼓励生产轻型容器，促使容器的重复使用；对旧轮胎征税则有利于翻新轮胎，节约资源，减少污染。
噪音税。噪音税是对超过一定分贝的特殊噪音源所征收的一种税。可借鉴国外经验，将过去所征收的噪音费改为噪音税，对民航、汽车、火车等交通设备及建筑工地等征收此税。资金用于隔音设备的投资，即用于对受害者的补偿。如在城市立交桥上装备隔音设备，对受飞机、火车等直接影响的居民进行补偿等。
(3）税基的安排。如何选择污染税的计税基础呢？在理论上有三种不同的主张。
第一，以污染物的排放量作为污染税税基。该主张认为，这种税基的优点在于：首先，以污染物的排放量作为税基，企业在维持或增加产出的情况下，只要减少排污量，即可减轻污染税的税收负担。这样，税收就能直接刺激企业或增加防治污染的设备，或改进生产工艺过程，以减少其废物排放；若对排污企业的销售收入或利润征税，就达不到这一效果。其次，以排污量作为税基，不会防碍企业自由选择防治污染的方法。每一个污染性企业，都可以随意选择最适合本企业的治染方式，实现减少排污量、减轻污染税负的目的。
第二，以污染性企业的产量作为污染税税基。该主张者认为，污染物的排放量与市场产品或劳务总量之间存在着固定比例的正相关关系。污染性企业要想减少污染物的排放量，必须首先降低其产品或劳务的产量。如若选择这种税基，污染性企业只有降低其产量，才能减轻污染税负。可见，就整体的资源配置而言，这种税基选择可能导致效率损失以及阻碍生产的发展。
第三，以生产要素或消费品所包含的污染物数量作为污染税税基。该主张也可以说是对那些可能引起污染的投入物征税。例如对含硫量高的燃料征税。通过改变有害投入物的相对价格，这种税收会直接刺激生产者在他们的投入物中寻找替代品，即少用那些污染性较大的品种，多用污染性小的品种。但是，这种税基选择的前提条件是，生产要素或消费品中所含的污染物成分与污染物排放量之间存在着因果关系。可是，在现实经济生活中，这种关系常常有例外。而且，这种选择没有考虑到企业治理污染的能动性。谁使用了含有污染因素的原材料，谁就要照章纳税，而不管其最终是否造成环境污染。显然，选择这种税基既不合理又欠公平。
综上分析，只要在技术上能以仪器仪表等计量污染物的排放量，并且其所需要花费的成本也不多，那么，最适当的税基应是污染物的排放数量。具体讲，水污染税一般按废水排放量定额征收，但因为废水中污染物种类和浓度不同，对水的污染程度也不同。因此征收水污染税时，必须规定征收标准，确定一个废水排放量，根据其污染浓度换算成标准单位后再计算缴税，即以废水的“污染单位”为标准。大气污染税根据对固定的大排放源（如电厂、工业区）等进行定期监测，根据监测到的烟尘和有害气体排放量及浓度的数据为依据，对小排放源则直接根据其所消耗燃料的含硫量计征。固体废物可以根据废弃物的实际体积或根据废弃物体积和类型征税。噪音税按飞机着陆次数对航空公司征税，并将所得收入用于补偿机场周围居民。
(4)税率的确定。污染税税率确定，直接关系到污染税对污染物排放者的调节程度，应体现污染程度的差别、污染物处理的难度及企业的承受能力。在理论上，污染税率的确定主要有两种方法：一种是使税率具有分配功能的确定方法，即税率的确定以计划实施成本为依据，使清除污染物的收支平衡；另一种是使税率具有刺激效果的确定方法，即税率的确定以消费者的边际成本为依据，使其边际成本等于税率。由于征收污染税的目的在于保护环境，故在设计税率时，必须先考虑污染所造成的成本，然后根据污染的数量确定税率。在税率设计时，应注意几方面的问题：第一，税率不能订得过高。对排污者征税，目的是节制他们的排污行为，使废物排放保持在自然环境能够净化的限度内。如果税率过高，有可能造成在抑制社会生产活动的同时，导致社会为“过分”的清洁而付出过高代价的现象。第二，税率不能“一刀切”。由于各地的气候条件、产业发展程度、人口密度状况以及对清洁环境的需求程度等因素的差异，同样的污染物或相同的污染量在不同的地区，其边际社会损害程度将有所不同，故不能在全国上下统一实行单一税率。最适污染税率应是根据每一种污染物排放量在各地对自然界污染程度的边际影响程度，设计差别税率。这样，既能使污染防治的总成本趋于最小化，又能促使企业在选择厂址时，充分考虑生产活动对生态环境可能造成的不良影响。例如，日本政府按二氧化硫排放量把各市分化为A、B、C、D、E、F、G等7个区，适用不同的税率标准。同时根据各类指定地区的污染状况以及污染防治目标，各市适用的税率不断调整。如在1977年与1978年两年萨富士市都按指定地区内C区的污染税率课征，而在1979年，按D区税率课征，到了1981年，又改按F区的污染税率课征。第三，税率不能固定不变。从长远来看，随着防治污染技术与方法的不断更新提高，环境整治的边际成本不断变化，污染税也应随之反复合理地调整，以便使防治污染的总成本在每一时刻都能趋于最小化。所以，最适污染税税率应是弹性税率。第四，税率应是定额税率。基于废物排放的特点以及税制的简化、便利原则，最适污染税率应是定额税率，即按照污染物排放的一定计量单位，规定固定的税额。如美国新罕什尔州的国会议员贾德·格雷革在其“1987年硫和二氧化一氮排放税法”议案中提出，每磅硫化物排入大气将征收25美分。[9]
（二）资源税法律制度
现行资源税与我国资源短缺、利用率低、浪费现象严重的情况下极不相称，因此必须根据可持续发展的要求对资源税法重新设计。
1．资源税的立法宗旨
首先要在相关的资源税立法中确定以保护自然资源，促进自然资源的合理开发和利用为主要宗旨。有的学者还主张级差收入实质上属于使用国家资源的地租问题，应将它与税收分离．通过国有资产管理部门以所有者的身份与资源经营主体根据具体情况进行谈判，以合同的形式确定，从而消除级差地租对现行资源税的困扰。确立普遍征收为主的征收机制。建立一般性质的资源税，弱化其原有的调节级差收益的功能，向所有自然资源开采、生产单位和个人普遍征收，并合理确定资源的价格，最终实现政府通过征税调节自然资源的供给和需求，进而影响自然资源配置的目的。
2．资源税的制度设计
(1)扩大征收范围。资源是生态系统中天然的物质财富，为了全面保护资源，提高资源的利用率，维护生态平衡，西方各国纷纷将矿产、土地、森林、草原、滩涂、海洋、地热、动植物等资源纳入了资源税的征收范围。根据我国的国情，应将水资源、森林资源和草场资源纳入征税范围，以解决我国日益突出的缺水问题和森林、草场资源的生态破坏问题。待条件成熟后，再将其他资源（如土地、海洋、地热、动植物等）纳入征收范围。这里需要说明的是，由于对土地课征的税种属于资源性质，为了使资源税收法律制更加规范、完善，应将土地使用税、耕地占用税统一并入资源税中，不管是城市还是农村，只要是采伐、垦荒、兴建工程以及生活设施建设用地等，都应根据土地的地理位置、开发用途、使用期限等情况征收资源税。这将有利于缓解我国人口多与耕地不足之间的矛盾，促进有限的土地资源得到优化配置。
(2)确定和调整税率。将资源税和环境成本以及资源的合理开发、养护、恢复等挂钩，根据资源的稀缺性、人类的依存度、不可再生资源替代品开发的成本、可再生资源的再生成本、生态补偿的价值等因素，合理确定和调整资源税的税率。首先，对铁、煤、石油等非再生的金属和非金属矿产品实行定额税率与比例税率相结合的复合税率，即先在开采或生产环节实行定额税率从量计征，之后在销售环节根据销售价格再实行比例税率从价计征，力争使资源税在节约非再生资源、稀缺资源方面切实发挥作用。对其他资源则仍采用定额税率，统一在开采或生产环节从量计征。其次，对所有应税资源普遍调高单位税额或税率，并适当拉大税档之间的级距，即考虑资源在开发利用过程中对环境的不同影响实行差别税率，如我国煤炭燃烧过程中二氧化硫排放量巨大，导致了严重的大气污染和酸雨污染，应对高硫煤实行高税额。又如，在现行水资源费费率基础上，根据各地区水资源的稀缺性和水污染程度确定差别幅度税率，全面提高水资源税税率。通过提高税负和运用差别税率强化国家对自然资源的保护与管理，防止资源的乱采滥用。
(3）完善计税依据。将资源税的计税依据改为按资源开采或生产的数量计税，对从量定额征收的应税资源的计税数量由销售或使用数量改为实际开采或生产数量，而对是否已经销售或使用则不予考虑。上述做法不仅可以使纳税人能够从自身利益或市场需求出发合理开采资源，提高资源的开发利用率，杜绝损失浪费的现象，同时也便于源头控制，防止税款流失。
总之，调整完善现有税种法，构建以生态税为主体、其他税种相配合的绿色税法体系。在生态税和其他税种的配合下，相信我国的环境污染一定会得到遏制，生态保护的力度会进一步提高，我们在可持续发展的道路上将越走越宽。
【注释】
[1]李胜良：《税收脉络》，经济科学出版社2004年版，第105页。
[2]〔美〕曼昆：《经济学原理》（上册），梁小民译，北京大学出版社2001年版，第178、214页。
[3]〔日〕原田尚彦：《环境法》，于敏译，法律出版社1999年版，第154页。
[4]前引{1}，李胜良书，第105页。
[5]目前我国主要的环保治污手段实行的是环保税费制度，即环保收费和征税双管齐下，并以收费为主、税收为辅。
[6]增值税转型的益处在理论上已基本达成了共识。其益处在于：可以促进技术进步和经济结构的调整，有利于出口，提高国内产品的竞争力，刺激民间投资。然而，增值税转型所遇到的现实问题是会使收入减少。据预测，我国由于增值税转型会缩小税源近500亿元，使增值税占财政收入的比例下降两个百分点。因此，可以用生态税收入来弥补因这种收入减少而造成的部分损失，从而降低转型成本。
[7]2008年新企业所得税法实施以后，内资企业税负可以减少1300多亿元，外资企业可能会增加300或400亿元，两者相抵税收收入可能要损失900多亿元。
[8}]李慧玲：《环境税费法律制度研究》，中国法制出版社2007年版，第240页。
[9]转引自郭庆旺、赵志耘：《污染课税问题初探》，《当代经济科学》1992年第5期。